Ordinanza n. 490/1987

ha pronunciato la seguente ORDINANZA nei giudizi di legittimità costituzionale degli artt. 47 e 55 del

d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 ("Disposizioni comuni in

materia di accertamento delle imposte sui redditi"), in relazione

all'art. 10 della legge 9 ottobre 1971, n. 825 ("Delega

al Governo per la riforma tributaria"), promossi con ordinanze emesse

il 20 maggio 1986 dalla Commissione tributaria

di secondo grado di Udine, il 15 gennaio 1987 dalla Commissione

tributaria di secondo grado di Imperia e il 22 dicembre 1986 dalla

Commissione tributaria di primo grado di Salerno, iscritte

rispettivamente ai nn. 196, 246 e 268 del registro ordinanze 1987 e

pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica nn. 23, 27 e 29

dell'anno 1987;

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 14 ottobre 1987 il Giudice

relatore Vincenzo Caianiello;

Ritenuto che con ordinanza emessa il 22 dicembre 1986 (reg. ord.

n. 268 del 1987), la Commissione tributaria di primo grado di Salerno

ha sollevato questione di legittimità costituzionale dell'art. 47

d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, (Disposizioni comuni in materia di

accertamento delle imposte sui redditi) in riferimento agli artt. 3 e

76 Cost.;

che identica questione unitamente ad altra concernente l'art. 55

dello stesso decreto delegato, entrambe già sollevate in relazione

agli artt. 3, 76 e 77 Cost. dalla Commissione tributaria di secondo

grado di Imperia con ordinanza del 25 giugno 1981, (reg. ord. n. 690

del 1981) sono state dallo stesso organo - in seguito alla sentenza

n. 128 del 1986 che disponeva la restituzione degli atti al giudice a

quo al fine di accertare la permanenza del requisito della rilevanza

- nuovamente sottoposte al vaglio di legittimità costituzionale con

ordinanza in data 15 gennaio 1987 (reg. ord. n. 246 del 1987);

che la norma contenuta nell'ultimo comma del medesimo art. 47

d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, è stata impugnata, con ordinanza

in data 20 maggio 1986 (reg. ord. n. 196 del 1987), anche dalla

Commissione tributaria di secondo grado di Udine, in riferimento agli

artt. 3, 76 e 77 Cost.;

che i giudizi a quibus vertono tutti sull'irrogazione delle

sanzioni previste per l'omessa e tardiva presentazione della

dichiarazione del sostituto d'imposta;

che nel primo e nel secondo dei citati atti di rimessione si

assume che l'art. 47 d.P.R. n. 600 del 1973, comminando la stessa

severa sanzione pecuniaria senza distinguere tra omessa dichiarazione

pura e semplice ed omessa dichiarazione accompagnata da mancato

versamento all'Erario delle ritenute d'acconto, parifica situazioni

diverse, ossia equipara una violazione puramente formale ad una

sostanziale, così ledendo il principio d'eguaglianza;

che, la violazione dell'art. 3 Cost. è resa evidente anche

dall'art. 46 dello stesso d.P.R., il quale, comminando sanzioni per

violazioni commesse, sempre in sede di dichiarazione, dai soggetti

passivi d'imposta, distingue tra illeciti formali e illeciti

sostanziali;

che la disposizione impugnata viola altresì l'art. 76 Cost., in

quanto sembra contrastare con l'art. 10 n. 11 della l. di delega 9

ottobre 1971, n. 825, ossia col dovere, imposto al legislatore

delegato, di commisurare le sanzioni all'effettiva entità,

soggettiva ed oggettiva, delle violazioni;

che nel terzo dei citati atti di rimessione il giudice a quo

ritiene l'ultimo comma dello stesso art. 47 d.P.R. n. 600 del 1973

lesivo del principio di eguaglianza nella parte in cui pone a carico

del sostituto d'imposta, per l'ipotesi di tardiva presentazione della

dichiarazione seguita dal versamento dell'ammontare dovuto, una

sanzione più severa di quella prevista a carico degli altri

contribuenti nella medesima ipotesi (art. 46 comma 1), così

realizzando una ingiustificata disparità di trattamento in relazione

alla diversa qualità dell'autore (contribuente ovvero sostituto

d'imposta);

che lo stesso collegio remittente ravvisa nella disposizione

impugnata un'ulteriore violazione del principio di eguaglianza nella

parte in cui il meccanismo sanzionatorio consentirebbe di irrogare al

sostituto di imposta nel caso di dichiarazione tardiva una pena

pecuniaria di entità superiore nel minimo edittale a quella che

potrebbe in concreto risultare applicabile alla più grave ipotesi di

infedele dichiarazione, con conseguente violazione anche del

principio contenuto nella legge delega 9 ottobre 1971, n. 825, che

tende ad una "migliore commisurazione delle sanzioni all'effettiva

entità oggettiva delle violazioni";

Ritenuto infine che la Commissione tributaria di secondo grado di

Imperia impugna il terzo comma dell'art. 55 del d.P.R. 29 settembre

1973, n. 600, nella parte in cui, limitando la possibilità della

conciliazione amministrativa alle sole violazioni tributarie

constatate in occasione di accessi ispezioni e verifiche e

conseguentemente escludendola, per le violazioni accertate in modo

diverso, pone in essere un'ingiustificata disparità di trattamento

in relazione al luogo in cui viene rilevata la violazione;

che la Presidenza del Consiglio dei Ministri, intervenuta nei

presenti giudizi, ha chiesto dichiararsi la non fondatezza delle

questioni;

Considerato che le ordinanze in epigrafe sollevano, in relazione

all'art. 47 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, questioni analoghe,

sicché si appalesa opportuna la riunione dei giudizi ai fini di

un'unica pronuncia;

che per quanto attiene all'eguale trattamento riservato dal

legislatore alle ipotesi di omessa dichiarazione con o senza

versamento delle ritenute d'acconto, la Corte, con sentenza n. 128

del 1986, nel dichiarare infondata la questione di legittimità

costituzionale della norma impugnata in relazione agli artt. 76 e 77

Cost., ha osservato che la dichiarazione de qua non mira soltanto ad

assicurare all'Erario la quota che il sostituto trattiene al

sostitituito, ma ha altresì una funzione di controllo, in quanto

consente agli uffici di apprendere che il sostituito possiede fonti

di reddito, mettendoli conseguentemente in grado di verificare

l'esistenza e l'entità delle dichiarazioni che egli a sua volta è

obbligato a rendere ed eventualmente a procedere agli accertamenti

del caso;

che pertanto sotto questo riguardo non si tratta di mere

violazioni formali, ché anzi esse rivestono un notevole rilievo

sostanziale, posto che qualsiasi omissione della prescritta

dichiarazione, o qualsiasi infedeltà, rende impossibile, o almeno

intralcia gravemente, la suddetta attività di controllo, così

ledendo o mettendo in pericolo interessi materiali dell'Erario;

che peraltro, il giudice tributario ben può tenere conto, nella

determinazione delle pene in concreto, anche dei principi dettati

dall'art. 54 dello stesso decreto, che fa riferimento alla gravità

del danno o del pericolo e alla personalità dell'autore;

che, non trattandosi dunque di violazioni meramente formali,

cade ogni doglianza di ingiusta equiparazione e di contrasto con la

direttiva impartita dal legislatore delegante, tanto più che

quest'ultimo (art. 10 n. 11 l. n. 825 del 1971) ha imposto di avere

"particolare riguardo alle violazioni degli obblighi di comunicazione

all'Amministrazione finanziaria dei dati e notizie aventi rilievo ai

fini dell'accertamento dei redditi altrui";

che, per di più, ai sensi dell'art. 2 ultimo comma d.l. n. 429

del 1982 conv. in l. n. 516 del 1982, l'omesso versamento all'Erario

delle ritenute effettivamente operate è punito con più gravi

sanzioni penali;

che, a parte quest'ultima, le considerazioni che precedono

inducono a ritenere infondata anche la questione concernente il

diverso trattamento sanzionatorio che, rispetto agli altri

contribuenti, è stato riservato al sostituto nell'ipotesi di

dichiarazione tardiva accompagnata dal versamento dell'imposta;

che pertanto le suddette questioni in applicazione dei principi

già enunciati nella sentenza n. 128 del 1986 vanno dichiarate

manifestamente infondate;

che in relazione all'altra questione, sollevata dalla

Commissione di secondo grado di Udine concernente la più severa

sanzione che risulterebbe in concreto applicabile al sostituto di

imposta nell'ipotesi di tardiva dichiarazione rispetto all'ipotesi di

dichiarazione infedele, non può non rilevarsi l'impossibilità di

ricondurre le due violazioni ad un denominatore comune che consenta

di porre sullo stesso piano le fattispecie ad esse attinenti al fine

di confrontarne e valutarne la gravità;

che pertanto, in assenza di un preciso parametro di

comparazione, non è possibile in questa sede incidere sulla norma

denunciata al fine di conformare il sistema ad una maggiore

razionalità;

che peraltro i trattamenti sanzionatori denunciati dal giudice a

quo, pur non essendo fra loro assimilabili, sembrano tuttavia

necessitare di un riequilibrio normativo che tenga maggiormente conto

del disvalore sociale inerente alla diversa gravità oggettiva delle

varie ipotesi di tardiva ed infedele dichiarazione;

che tale operazione, implicando una pluralità di possibili

opzioni, non rientra fra i compiti della Corte attenendo alla

discrezionalità del legislatore di cui deve dunque auspicarsi

l'intervento (sent. n. 230 del 1987);

che per quanto attiene alla questione relativa all'impugnazione

dell'art. 55 d.P.R. n. 600 del 1973, il giudice tributario non ne ha

minimamente motivato la rilevanza in ordine al caso di specie, né ha

spiegato in che modo i benefici contemplati dal terzo comma dell'art.

55, qualora la Corte li ritenesse estensibili oltre l'ipotesi ivi

prevista, risulterebbero applicabili alla fattispecie oggetto del

giudizio a quo;

Visti gli artt. 26 l. 11 marzo 1953, n. 87 e 9 delle Norme

integrative per i giudizi innanzi alla Corte costituzionale;