Sentenza n. 172/1984

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi riuniti di legittimità costituzionale degli artt. 105,

109 e 119 del d.P.R. 29 gennaio 1958, n. 645 (testo unico delle leggi

sulle imposte dirette) promossi con cinque ordinanze emesse il 28

dicembre 1974 dalla Commissione tributaria di secondo grado di Forlì

sul ricorso dell'Ente Morale Ospedale civile di Forlimpopoli iscritte

ai nn. 595, 596, 597, 598 e 599 del registro ordinanze 1977 e

pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 67 dell'anno

1978.

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nell'udienza pubblica del 10 gennaio 1984 il Giudice relatore

Giuseppe Ferrari;

Udito l'Avvocato dello Stato Giuseppe Angelini Rota per il

Presidente del Consiglio dei ministri.

Ritenuto in fatto :

1. - L'ufficio distrettuale delle imposte di Forlì accertava nel

1967 a carico dell'Opera pia "Ospedale civile di Forlimpopoli" redditi

tassabili per gli esercizi dal 1962 al 1966 ai fini dell'imposta di

ricchezza mobile, categoria B, ai sensi dell'art. 119 del d.P.R. 29

gennaio 1958, n. 645 (approvazione del testo unico delle leggi sulle

imposte dirette), applicando altresì le penalità e le sopratasse di

cui all'art. 243 per omessa presentazione, relativamente alla gestione

ospedaliera, della dichiarazione dei redditi prescritta dall'art. 17.

L'Ospedale di Forlimpopoli ricorreva alla commissione distrettuale

delle imposte di Forlì e, poiché questa aveva confermato gli

accertamenti, impugnava tale decisione dinanzi alla commissione

tributaria di secondo grado, contestando anzitutto la tassabilità per

ricchezza mobile, cat. B, dell'Opera pia ospedaliera, stante la sua

attività istituzionale, e denunciando poi l'illegittimità

costituzionale degli artt. 105, 109 e 119 del menzionato testo unico

per eccesso di delega, e perciò in riferimento all'articolo 76 Cost..

La Commissione adita, dopo avere osservato che dalla

interpretazione letterale e sistematica delle disposizioni del testo

unico si evince che "la tassazione ai fini dell'imposta di ricchezza

mobile, categoria B, prescinde sia dall'esercizio dell'impresa" sia

dall'obbligo, per un ente pubblico, quale l'opera pia "Ospedale civile

di Forlimpopoli", di tenere la propria contabilità in base alle

particolari disposizioni di cui al r.d. 5 febbraio 1891, n. 99, ha

ritenuto che effettivamente il Governo, introducendo con le

disposizioni del d.P.R. impugnato obbligazioni tributarie non previste

per gli enti che non esercitassero attività d'impresa né dalla legge

5 gennaio 1956, n. 1, né dalla legislazione precedente, avrebbe

superato il limite dei poteri delegatigli dal Parlamento con l'art. 63

della stessa legge n. 1 del 1956. In particolare ha rilevato che tutti

i precedenti normativi specifici dei tre articoli denunziati

sembrerebbero infatti riferirsi a persone giuridiche pubbliche o

private esercenti attività d'impresa: così gli artt. 25 del T.U. 24

agosto 1877, n. 4021, e 9 della legge 5 gennaio 1956, n. 1 per quanto

concerne l'art. 119 del d.P.R. n. 645 del 1958; gli artt. 7 e 8 della

citata legge n. 1 del 1956 per quel che attiene all'art. 109 del d.P.R.

n. 645 del 1958; le norme che lo stesso art. 105 del d.P.R. n. 645

richiama, per quanto riguarda tale disposizione. Ed ha concluso nel

senso che il sostanziale ampliamento della sfera dei soggetti tassabili

in ricchezza mobile, cat. B, operato dalle disposizioni denunziate con

l'inclusione degli enti pubblici non esercenti attività

imprenditoriali renderebbe evidente il contrasto delle norme stesse con

l'art. 76 Cost. sotto il profilo dell'eccesso di delega.

2. - Il Presidente del Consiglio dei ministri, intervenuto in

giudizio tramite l'Avvocatura generale dello Stato, ha chiesto che la

sollevata questione venga dichiarata infondata.

Si afferma, in particolare, nell'atto di intervento che tutta la

normativa dettata in materia di imposta di ricchezza mobile, dal T.U.

24 agosto 1877, n. 4021 e dalle norme successive, "ha sempre definito

il presupposto di tale imposta senza alcun riferimento alla natura ed

alle qualità del soggetto produttore del reddito ed alla relativa

destinazione". Le condizioni soggettive del soggetto passivo

dell'imposta sono invero sempre venute in rilievo ai soli fini di

eventuali esenzioni, peraltro non previste per soggetti quali l'opera

pia in questione.

La diversa, e non nuova, problematica concernente

l'assoggettabilità all'imposta di ricchezza mobile degli avanzi di

gestione degli enti pubblici concerne invece il punto dell'incidenza

sulla qualifica del reddito come tassabile dell'eventuale vincolo

legale di destinazione che limita la disponibilità degli utili.

Ma sul punto in questione - oggetto di "secolare interpretazione,

anche giurisprudenziale" - né la legge delega 5 gennaio 1956, n. 1,

né il d.P.R. n. 645 del 1958 recano innovazioni rispetto alla

normativa precedente, onde sarebbe del tutto inconsistente l'assunto

che le norme del decreto delegato vadano oltre i limiti posti dalla

delega legislativa.

La questione che la Commissione tributaria di secondo grado di

Forlì deve risolvere - conclude l'Avvocatura - è, in definitiva,

"soltanto quella relativa alla natura dell'utile di cui si discute ed

alla sua oggettiva qualificazione come reddito soggetto ad imposta di

ricchezza mobile". Considerato in diritto :

La questione sollevata dalla Commissione tributaria provinciale di

Forlì, con le cinque ordinanze in epigrafe di identico contenuto e di

pari data, è se l'assoggettamento dei pubblici ospedali all'imposta di

ricchezza mobile, categoria B, in quanto non previsto, né dalla legge

di delegazione (5 gennaio 1956, n. 1), né dalla legislazione a questa

anteriore, ma egualmente introdotto dal decreto delegato (articoli 105,

109 e 119 del t.u. n. 645 del 1958 sulle imposte dirette), possa

considerarsi costituzionalmente legittimo in riferimento all'art. 76

Cost..

Premesso che l'impugnazione degli artt. 105 e 109, concernenti non

già l'an, ma il quantum, e dell'art. 119, concernente l'accertamento,

presuppone l'applicabilità dell'art. 8 del t.u. n. 645 del 1958, va al

riguardo preliminarmente osservato che nessuna delle disposizioni

denunciate - e nessuna delle altre disposizioni dello stesso testo

normativo - indica nominatim gli enti ospedalieri quali soggetti

passivi del rapporto tributario in parola. È in via di

interpretazione, pertanto, che la Commissione, sostanzialmente

adeguandosi sul punto all'indirizzo dell'ufficio distrettuale delle

imposte, perviene al riconoscimento della tassabilità in ricchezza

mobile, cat. B, dei pubblici ospedali, affermando testualmente che

proprio "da questa interpretazione deriva la rilevanza della questione

di legittimità costituzionale". Senonché, già anteriormente alla

data di emissione delle cinque ordinanze de quibus, le sezioni unite

della Corte di Cassazione avevano statuito (sentenza 4 marzo 1974, n.

594) che "i proventi netti degli ospedali civili non rientrano nella

nozione di reddito tassabile con imposta di ricchezza mobile",

dovendosi ravvisare nella disciplina normativa quel "vincolo legale di

destinazione dei proventi degli ospedali dipendenti da enti pubblici",

che toglie a tali proventi "il carattere di ricchezza autonoma" ed

induce perciò ad "escludere dalla nozione di reddito mobiliare

imponibile i proventi di attività che realizzano servizi continuativi

di pubblico interesse"; tanto più che la disciplina normativa degli

ospedali, già secondo l'"ordinamento disposto con la legge 12 febbraio

1968, n. 132, s'è evoluta con l'accentuazione della considerazione

pubblicistica dei servizi ospedalieri, anche nei riguardi tributari,

essendo stati equiparati a tali effetti gli enti ospedalieri alle

amministrazioni dello Stato". Tale interpretazione, confermata da altre

pronunce della stessa Corte di Cassazione, è stata successivamente

accolta dalle sezioni unite della Commissione tributaria centrale e

fatta propria persino dal Ministero delle finanze, che con apposita

nota della competente Direzione generale delle imposte dirette (20

aprile 1978, n. 11/679) ha comunicato ai dipendenti uffici

"l'inopportunità di procedere agli accertamenti ai fini dell'imposta

di ricchezza mobile e dell'imposta sulle società per gli avanzi di

gestione degli enti ospedalieri", disponendo che pertanto "devono

essere abbandonate tutte le contestazioni pendenti relativamente alle

quali non sono intervenute decisioni passate in giudicato".

Da quanto precede si deduce che nella specie non si configura già

una questione di legittimità costituzionale - quella, appunto, secondo

cui "il Governo sarebbe andato oltre ai poteri delegatigli dal

Parlamento con l'art. 63 della legge 5 gennaio 1956, n. 1", così

violando l'art. 76 Cost. - bensì di interpretazione, la quale può

essere risolta alla luce del diritto vivente.