Sentenza n. 225/1996

ha pronunciato la seguente Sentenza nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 1, comma

quarto, lettera a), della legge 7 agosto 1982, n. 516, come

modificato dalla legge 15 maggio 1991, n. 151 promosso con ordinanza

emessa il 27 settembre 1995 dal Tribunale di Verona nel procedimento

penale a carico di Marangoni Fabrizio, iscritta al n. 853 del

registro ordinanze 1995 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 5, prima serie speciale, dell'anno 1995.

Visto l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 29 maggio 1996 il giudice

relatore Renato Granata.

Ritenuto in fatto

1. - In un giudizio penale a carico di un amministratore di

società chiamato a rispondere della contravvenzione di cui all'art.

1, secondo comma, lettere a) e b) della legge 7 agosto 1982, n. 516,

per omessa annotazione di ricavi nelle scritture contabili

obbligatorie ai fini delle imposte dirette e dell'IVA, il Tribunale

di Verona procedente - rilevato che dalla ispezione della Guardia di

finanza era risultato che il contribuente "aveva comunque conservato

tutta la documentazione relativa alle operazioni commerciali attive e

passive" per cui ricorreva nei suoi confronti la prima delle tre

condizioni (possesso di documentazione alternativa alle

scritturazioni omesse) per l'applicazione dell'esimente di cui al

comma quarto, lettera a), del medesimo art. 1 della legge n. 516 del

1982, mentre le altre due condizioni, ivi a tal fine pure prescritte

(inclusione dei corrispettivi non annotati nella dichiarazione dei

redditi e versamento della correlativa imposta), "non potevano de

iure sussistere per la casuale circostanza dell'intervenuto

accertamento fiscale in epoca anteriore a quella prevista per il loro

assolvimento"; e considerato, altresì, che la norma di favore non

poteva essere, a suo avviso, correttivamente interpretata nel senso

della sufficienza del primo requisito nell'ipotesi considerata - ha

ritenuto di conseguenza rilevante, e non manifestamente infondata in

riferimento all'art. 3 della Costituzione, per cui ha sollevato, con

ordinanza del 27 settembre 1995, questione incidentale di

legittimità costituzionale del predetto art. 1, comma quarto,

lettera a) della legge n. 516 del 1982 (nel testo modificato dalla

legge n. 151 del 1991), nella parte in cui non consente al

contribuente di fruire della riferita esimente, pur in presenza di

annotazioni alternative, in caso di accertamento dell'infrazione

prima del termine di presentazione della dichiarazione dei redditi e

del versamento d'imposta.

Deriverebbe infatti - ad avviso del Tribunale - dalla norma così

censurata una "macroscopica ed irragionevole disparità di

trattamento in danno del contribuente nei cui confronti venga operato

un accertamento della Guardia di finanza prima della scadenza del

suddetto termine annuale rispetto al contribuente nei cui confronti

la verifica intervenga invece successivamente: il primo, non potendo

fruire dell'esimente, si vedrebbe colpito da sanzione penale, alla

quale sfuggirebbe il secondo, essendo questi in grado di esibire la

dichiarazione e la prova dell'avvenuto versamento, e ciò in base ad

una circostanza di fatto del tutto casuale (epoca della verifica)".

Per cui appunto "identiche situazioni, conseguenti ad identiche

condotte, subirebbero trattamenti processuali differenziati in

dipendenza dell'essere un accertamento casualmente avvenuto in una

data piuttosto che in un'altra".

2. - Nel giudizio innanzi alla Corte, è intervenuto il Presidente

del Consiglio dei ministri per il tramite dell'Avvocatura dello

Stato, che ha contestato la fondatezza della questione, in quanto

basata su una non corretta interpretazione della norma denunciata. Considerato in diritto

1. - Con riguardo alle fattispecie di reato omissivo previste dal

comma secondo lettere a) e b), dell'art. 1 della legge 7 agosto 1982,

n. 516 (omessa annotazione e/o fatturazione di cessione di beni o

prestazione di servizi nelle scritture contabili obbligatorie ai

fini, rispettivamente, delle imposte sui redditi e dell'IVA), il

successivo comma quarto della stessa norma (come modificato dall'art.

1 del decreto-legge 16 marzo 1991, n. 83 convertito in legge 15

maggio 1991, n. 151) testualmente dispone, sub lettera a), che "...

non si considerano omesse le annotazioni e le fatturazioni di

corrispettivi purché ... le annotazioni siano state effettuate in

talune delle scritture contabili indicate nel comma 6 (libro

giornale; libro degli inventari; registro delle fatture ...) o i dati

delle operazioni risultino da documenti la cui emissione e

conservazione è obbligatoria a norma di legge e i corrispettivi non

annotati o non fatturati (nelle scritture di cui al comma 2)

risultino altresì compresi nella relativa dichiarazione annuale e

sia versata l'imposta globalmente dovuta". Ed aggiunge: "le

annotazioni devono essere effettuate o i documenti devono essere

emessi prima che la violazione sia stata constata e che siano

iniziate ispezioni o verifiche".

2. - Il Tribunale di Verona dubita - come in narrativa detto -

della legittimità di tale norma, e ne prospetta il contrasto con

l'art. 3 della Costituzione, per l'irragionevole disparità di

trattamento che, a suo avviso, ne deriverebbe "in danno dei

contribuenti nei cui confronti sia stato effettuato accertamento

fiscale, ispezione o verifica prima del termine per la dichiarazione

dei redditi ed il versamento d'imposta", i quali solo "per tale

casuale circostanza", ove pur in possesso di documentazione

alternativa alle annotazioni fiscali omesse, si troverebbero

nell'impossibilità, comunque, di avvalersi dell'esimente di cui

sopra.

3. - La questione è infondata per la erroneità della premessa da

cui muove.

3.1. - Nella presupposta lettura della norma denunciata, il giudice

a quo dà, infatti, per scontato che l'intervento degli organi

accertatori determini la paralisi della causa di non punibilità, non

consentendo al contribuente di poter più utilmente, a quei fini,

invocare la successiva fedele dichiarazione dei redditi e l'esatto

pagamento del tributo.

E da ciò inferisce la violazione del precetto dell'eguaglianza,

per la "casualità", appunto, della circostanza suscettibile in tal

guisa di precludere al contribuente l'integrale realizzazione della

fattispecie giustificativa.

3.2. - Una tale esegesi è però arbitraria, non trovando riscontro

né nella lettera né nella ratio legis.

L'autorità rimettente trascura infatti in primo luogo di

considerare che la condizione di anteriorità, all'accertamento degli

organi ispettivi, è espressamente ed inequivocabilmente riferita -

nel (sopra trascritto) periodo finale del comma quarto dell'articolo

citato - alla sola predisposizione della documentazione sostitutiva

(di quella fiscalmente obbligatoria) e non anche agli altri due

elementi - della fedele dichiarazione dei cespiti e dell'esatto

pagamento del tributo - che concorrono a definire il quadro dei

presupposti dell'esimente in parola.

Per cui già in base al solo canone della interpretazione letterale

è dato evincere dalla predetta disposizione come il contribuente, in

possesso di quella alternativa documentazione all'atto della

ispezione fiscale, ben possa - contrariamente all'assunto del

Tribunale - avvalersi comunque della esimente ove ne completi in

prosieguo le condizioni applicative, con la puntuale dichiarazione

dei cespiti e l'integrale pagamento del tributo, alle prescritte

scadenze.

3.3. - Anche la considerazione della ratio legis conduce

all'identico risultato ermeneutico.

Le cause di giustificazione od esimenti (tra cui quella sub lettera

a) previste nel comma quarto dell'art. 1 della legge n. 516 del 1982

rispondono infatti ad una logica premiale nei confronti del

contribuente che, recedendo dall'iter criminis (avviato con l'omessa

annotazione di corrispettivi nelle scritture contabili obbligatorie

ai fini fiscali), faccia spontaneamente comunque emergere

l'irregolarità.

Ed in questa prospettiva resta evidentemente fermo il valore

esimente di condotte che, all'atto dell'accertamento, si presentino

appunto orientate in direzione dell'interruzione della progressione

criminosa, mentre coerentemente la valenza impeditiva dell'azione

accertatrice si dispiega quando, in carenza della suddetta

documentazione alternativa, l'omissione della infrazione tributaria

unicamente dipende dall'attività ispettiva dell'amministrazione.

3.4. - Diversamente - nella successiva ipotesi esimente sub lettera

b) del medesimo comma quarto dell'art. 1 della legge n. 516 del 1982,

invocabile dal contribuente, non in possesso di documenti

sostitutivi, che abbia comunque fedelmente dichiarato i propri

cespiti e versato la correlativa imposta - è bensì richiesta

l'anteriorità, di tali dichiarazione e versamento, rispetto

all'eventuale accertamento fiscale, ma ciò proprio in quanto, in

mancanza di ogni annotazione anche irrituale dei corrispettivi

percepiti, non potrebbe, in tal caso, altrimenti evidenziarsi quel

ravvedimento spontaneo ed attivo che costituisce il fondamento e

l'obiettivo della disposizione premiale.