Sentenza n. 364/1987

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi di legittimità costituzionale degli artt. 47 e 55 del

d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di

accertamento delle imposte sui redditi), promossi con ordinanze

emesse il 5 marzo 1985 dalla Commissione tributaria di 1° grado di

Piacenza e il 14 febbraio 1986 dalla Commissione tributaria di 1°

grado di Grosseto (n. 2 ordinanze), iscritte rispettivamente al n.

900 del registro ordinanze 1985 e ai nn. 72 e 73 del registro

ordinanze 1987 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica

n. 17/1ª serie speciale dell'anno 1986, e n. 14/1ª serie speciale

dell'anno 1987;

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 14 ottobre 1987 il Giudice

relatore Francesco Saja;

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso di un procedimento iniziato da Franchi Giuseppe ed

avente per oggetto l'accertamento del reddito percepito nel 1975 ai

fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, la Commissione

tributaria di primo grado di Piacenza con ordinanza del 5 marzo 1985

(reg. ord. n. 900 del 1985) sollevava questione di legittimità

costituzionale dell'art. 55, terzo comma, seconda parte, d.P.R. 29

settembre 1973, n. 600, il quale, disponendo in materia di

violazioni, da parte del contribuente, della disciplina

dell'accertamento delle imposte sui redditi, così stabilisce: "Se la

violazione è stata constatata in occasione di accessi, ispezioni e

verifiche... la pena pecuniaria non può essere irrogata qualora, nel

termine di trenta giorni dalla data del relativo verbale, sia stato

eseguito versamento diretto all'esattoria pari ad un sesto del

massimo della pena".

Secondo la Commissione, la limitazione del detto beneficio ai soli

casi in cui la violazione fosse stata accertata in occasione di

accessi, ispezioni e verifiche, ossia la sua non estensione alle

ipotesi in cui le infrazioni fossero state accertate in ufficio,

sembrava contrastare col principio di eguaglianza (art. 3 Cost.),

dando luogo ad un trattamento diverso di situazioni sostanzialmente

identiche.

Sempre ad avviso del collegio rimettente, la violazione del

principio di eguaglianza appariva tanto più evidente considerando

che l'art. 58 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (nel testo sostituito

dall'art. 1 d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24), disponendo le sanzioni in

materia di imposta sul valore aggiunto, prevedeva il beneficio in

questione quale che fosse stato il modo di accertamento della

violazione.

2. - Nel corso di due procedimenti, iniziati rispettivamente da

Sammaritano Luigi e da s.r.l. Europa 2000 ed avente per oggetto

l'irrogazione di pene pecuniarie per ritardata od omessa

presentazione della dichiarazione di sostituto d'imposta, ai sensi

dell'art. 47 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (contenente

disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui

redditi), la Commissione tributaria di primo grado di Grosseto con

ordinanze del 14 febbraio 1986 (reg. ord. nn. 72 e 73 del 1987)

sollevava questione di legittimità costituzionale del citato art.

47, in riferimento all'art. 3 Cost. Secondo la Commmissione la norma

impugnata, comminando la stessa pena senza distinguere tra pura e

semplice omissione della dichiarazione ed omissione accompagnata

dall'evasione dell'imposta, parificava situazioni diverse, ossia

violazioni formali e sostanziali, così sembrando ledere il principio

di eguaglianza.

Nelle stesse ordinanze la Commissione toscana sollevava anche la

questione avente per oggetto l'art. 55, terzo comma, stesso d.P.R.

con la motivazione già adottata dalla Commissione di Piacenza

nell'ord. n. 900 del 1985, di cui sopra.

3. - La Presidenza del Consiglio dei ministri interveniva soltanto

nei giudizi relativi alle ordinanze nn. 72 e 73 del 1987, chiedendo

che la questione relativa all'art. 47 d.P.R. n. 600/1973 fosse

dichiarata manifestamente infondata, in quanto già decisa da questa

Corte con sentenza n. 128 del 1986.

Nessuna delle parti private si costituiva. Considerato in diritto

1. - Tutte le ordinanze hanno in comune la questione concernente

l'art. 55 d.P.R. n. 600 del 1973, ciò che rende opportuna la

riunione dei giudizi.

2. - Quanto al merito della detta questione, è necessario mettere

a confronto, come giustamente fa l'ordinanza della Commissione

piacentina, l'impugnato art. 55 d.P.R. n. 600 del 1973, con l'art. 58

d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che istituisce e disciplina l'imposta

sul valore aggiunto.

L'art. 55 cit., dopo aver previsto l'applicazione di pene

pecuniarie per la violazione degli obblighi stabiliti nello stesso

decreto in materia di accertamento delle imposte sui redditi,

stabilisce (terzo comma, seconda parte): "Se la violazione è stata

constatata in occasione di accessi, ispezioni e verifiche eseguite ai

sensi dell'art. 33, la pena pecuniaria non può essere irrogata

qualora, nel termine di trenta giorni dalla data del relativo

verbale, sia stato eseguito versamento diretto all'esattoria di una

somma pari ad un sesto del massimo della pena".

Disposizione del tutto analoga era contenuta nel testo originario

dell'art. 58 cit. Senonché con d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24,

emanato anche in attuazione della delega prevista dalla l. 13

novembre 1978, n. 765, riguardante l'adeguamento della disciplina

dell'i.v.a. alla normativa comunitaria, quel testo originario venne

modificato e, come si legge nella relazione al d.P.R. ult. cit., la

possibilità di oblazione venne generalizzata "onde eliminare

inconvenienti

verificatisi nell'applicazione dell'attuale quarto comma, consentendo

così l'oblazione stessa anche per le violazioni constatate in

ufficio". Il quarto comma dell'art. 58 d.P.R. n. 633/1972, pertanto,

oggi suona così: "La pena pecuniaria non può essere irrogata

qualora nel termine di trenta giorni dalla data del verbale di

constatazione della violazione sia stata versata all'ufficio una

somma pari ad un sesto del massimo della pena".

È evidente da ciò una diversità di trattamento, priva di

giustificazione. Diversità di trattamento che si riscontra sia

nell'ambito delle violazioni, accertate fuori o in ufficio, della

disciplina delle imposte sui redditi, sia tra le violazioni del

d.P.R. n. 600 /1973 e quelle del d.P.R. n. 633/1972. Quest'ultima

disparità, anzi, non può essere giustificata neppure dalla diversa

natura dei tributi, diretti (imposte sui redditi) e indiretto (iva),

disciplinati dai rispettivi decreti presidenziali, e si spiega solo

con un difetto di coordinamento dell'intervento legislativo, rimasto

limitato, in sede di correzione e di adeguamento alla normativa

comunitaria, al solo tributo indiretto.

Stante il rilevato contrasto con l'art. 3 Cost., deve perciò

essere dichiarata l'illegittimità costituzionale dell'art. 55, terzo

comma, d.P.R. n. 600 del 1973, nella parte in cui limita la

possibilità di oblazione, mediante versamento diretto all'esattoria

di una somma pari ad un sesto del massimo della pena, alle sole

violazioni constatate in occasione di accessi, ispezioni e verifiche

eseguiti ai sensi del precedente art. 33.

È appena il caso di aggiungere che spetta ai giudici comuni

stabilire se il termine di trenta giorni per effettuare l'oblazione,

previsto nello stesso terzo comma, possa decorrere non solo dalla

data del verbale di constatazione ma anche, quando è il caso, dalla

notifica dell'avviso di accertamento.

3. - Manifestamente infondata è invece la questione avente per

oggetto l'art. 47 dello stesso d.P.R. n. 600

del 1973.

Infatti essa è stata già esaminata e dichiarata non fondata da

questa Corte con sentenza n. 128 del 1986, in cui si è osservato che

la dichiarazione de qua, contrariamente a quanto ritenuto nelle

ordinanze di rimessione, non mira soltanto ad assicurare all'Erario

la quota che il sostituto trattiene al sostituito, ma ha altresì una

funzione di controllo, in quanto consente agli uffici di apprendere

che il sostituito possiede fonti di reddito, mettendoli

conseguentemente in grado di verificare l'esistenza e l'entità delle

dichiarazioni che egli a sua volta è obbligato a rendere. Pertanto,

sotto questo riguardo, non si tratta di mere violazioni formali, ché

anzi esse rivestono un notevole rilievo sostanziale, posto che

qualsiasi omissione o ritardo della prescritta dichiarazione rende

impossibile, o almeno intralcia gravemente, la suddetta attività di

controllo, così ledendo o mettendo in pericolo interessi materiali

dell'Erario. Del resto nella citata sentenza si è osservato ancora

che il giudice tributario ben può tenere conto, nella determinazione

delle pene in concreto, anche dei principi dettati dall'art. 54 dello

stesso decreto, che fa riferimento alla gravità del danno o del

pericolo e alla personalità dell'autore della violazione.