Sentenza n. 207/1988

ha pronunciato la seguente SENTENZA nei giudizi di legittimità costituzionale del combinato disposto

degli artt. 41, quarto comma, e 58, quarto comma, del d.P.R. 26

ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina dell'imposta sul

valore aggiunto) e dell'art. 29 della legge 7 agosto 1982, n. 516

(Norme per la repressione della evasione in materia di imposte sui

redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione delle

pendenze in materia tributaria); promossi con ordinanze emesse il 20

aprile e il 20 maggio 1981 dalla Commissione tributaria di secondo

grado di Alessandria, il 21 settembre 1985 dalla Commissione

tributaria di primo grado di Alessandria e il 12 luglio 1986 dalla

Commissione tributaria di primo grado di Novara, iscritte

rispettivamente ai nn. 568 e 569 del registro ordinanze 1981, al n.

655 del registro ordinanze 1986 e al n. 47 del registro ordinanze

1987 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 352

dell'anno 1981, n. 55 - prima serie speciale dell'anno 1986 e n. 13 -

prima serie speciale dell'anno 1987;

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

ministri;

Udito nella camera di consiglio del 10 dicembre 1987 il Giudice

relatore Francesco Saja.

Ritenuto in fatto

1. - Nel corso di due procedimenti di appello concernenti avvisi

di irrogazione di pene pecuniarie notificati dall'Ufficio IVA di

Alessandria a Greppi Giuseppe e Bonivento Livio nella loro qualità

di cessionari di merce, a seguito di rettifiche di accertamenti

effettuati nei confronti delle ditte venditrici, la Commissione

tributaria di secondo grado di Alessandria sollevava, con due

ordinanze di identico contenuto emesse il 20 aprile e il 20 maggio

1981 (r.o. 568 e 569/81), questioni di legittimità costituzionale,

in riferimento agli artt. 3 e 24 Cost., degli artt. 41, quarto comma

(nel testo vigente prima delle modifiche apportate mediante il d.P.R.

29 gennaio 1979, n. 24, con effetto dal 1° aprile 1979), e 58, quarto

comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (istitutivo dell'I.V.A.): e

ciò, precisamente, nella parte in cui dette norme "escludono per la

sola ditta acquirente il diritto alla contestazione dell'accertamento

e la facoltà di avvalersi del beneficio del pagamento di un terzo

(recte = sesto) del massimo della pena pecuniaria irroganda".

Ad avviso del giudice a quo, il censurato art. 41, quarto comma,

del d.P.R. n. 633/72 - che prevedeva nella sua originaria

formulazione la responsabilità solidale del cessionario per il

pagamento delle pene pecuniarie - determinerebbe un'ingiustificata

disparità di trattamento, anche sotto il profilo della tutela dei

diritti, tra due soggetti di un medesimo rapporto giuridico, ad uno

dei quali (appunto il cessionario) sarebbe preclusa la facoltà di

ricorso ai fini di un esatto accertamento e dell'esame degli stessi

elementi costitutivi dell'infrazione addebitata al cedente. Inoltre,

sarebbe preclusa a priori al cessionario anche la facoltà, prevista

dal censurato art. 58, quarto comma, del d.P.R. n. 633/1972, di

estinguere il debito col pagamento soltanto di un sesto del massimo

della pena.

2. - Identiche questioni venivano sollevate dalla Commissione

tributaria di primo grado di Novara, con ordinanza del 12 luglio 1986

(r.o. 47/87), nel corso del procedimento iniziato dalla società di

fatto Martinelli e Trail avverso l'avviso di irrogazione di pene

pecuniarie notificatole dal locale Ufficio I.V.A., nella qualità di

cessionaria di merce venduta dalla ditta Citotex senza emissione di

fattura.

3. - Nel corso del procedimento iniziato da Carretti Roberto

avverso l'avviso di rettifica e di irrogazione di pene pecuniarie

notificatogli dall'Ufficio I.V.A. di Alessandria, nella sua qualità

di acquirente di merce venduta senza emissione di fattura dalla

s.a.s. Fidass, poi dichiarata fallita, la Commissione tributaria di

primo grado di Alessandria sollevava, con ordinanza del 21 settembre

1985 (r.o. 655/86), le medesime questioni di legittimità

costituzionale dei citati artt. 41, quarto comma, e 58, quarto comma,

del d.P.R. n. 633/72, nonché quella - strettamente connessa -

dell'art. 29 della legge 7 agosto 1982, n. 516 (c.d. condono

tributario), in riferimento agli artt. 3, 24 e 27 Cost.

La censura, oltre che per i motivi anzidetti, è sollevata anche

in riferimento all'art. 27, primo comma, Cost., in quanto, secondo

detta Commissione "molto spesso il cessionario si trova a dover

assolvere una pena pecuniaria superiore ai minimi di legge poiché

liquidata tenendo conto della personalità dell'autore della

violazione, vale a dire del cedente".

4. - È intervenuto in tutti i giudizi il Presidente del Consiglio

dei ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale dello

Stato, deducendo l'infondatezza delle prime due questioni; ed

aggiungendo, quanto a quella relativa all'art. 27 Cost.,

l'irrilevanza, in quanto il principio della personalità della pena

non si estende alle sanzioni amministrative. Considerato in diritto

1. - I giudizi, concernendo questioni sostanzialmente analoghe o

connesse, vanno riuniti e decisi congiuntamente.

2. - La prima di esse, che è quella fondamentale, concerne l'art.

41, quarto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nel testo,

applicabile alla specie, vigente anteriormente alle modifiche

apportate dal d.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24. Per quanto qui

interessa, va precisato che la norma indicata dispone che nel caso di

violazioni dell'obbligo di fatturazione - previste nei primi tre

commi dello stesso articolo - il cessionario del bene o il

committente del servizio è obbligato al pagamento della pena

pecuniaria in solido con l'autore della violazione, per il solo fatto

di avere effettuato l'operazione nell'esercizio di un'impresa, arte o

professione. La disposizione è censurata dai giudici rimettenti in

quanto non consentirebbe al cessionario di ricorrere al fine di

contestare l'esattezza dell'accertamento e gli stessi elementi

costitutivi dell'infrazione addebitata al cedente, con conseguente

violazione degli artt. 3 e 24 Cost. La questione non è però

fondata.

Secondo la costante giurisprudenza costituzionale e ordinaria,

infatti, l'obbligazione solidale tributaria non si differenzia da

quella comune, con la conseguenza che, in base ai principi

civilistici, l'accertamento non notificato all'obbligato solidale non

determina nei suoi confronti alcuna preclusione e ben può egli,

quindi - come rileva anche l'Avvocatura dello Stato - far valere le

proprie ragioni nel procedimento tributario (che gli è consentito

intentare allorquando gli sarà notificato l'atto relativo alla

sanzione) e il suo ricorso può investire sia la sanzione irrogata,

sia i presupposti di fatto in base ai quali è stata applicata (cfr.

sent. n. 348/87).

3. - Ad analoga conclusione deve pervenirsi in ordine alla

questione, sollevata dalla sola Commissione tributaria di primo grado

di Alessandria (r.o. 655/86), relativa all'art. 29 della legge 7

agosto 1982, n. 516 (c.d. condono tributario), nella parte in cui

dispone che le sanzioni amministrative previste dal titolo terzo del

d.P.R. n. 633/72 non si applicano nei casi in cui "l'imposta resti

definita ai sensi dei precedenti articoli per l'ammontare indicato

nella dichiarazione integrativa". La norma è censurata in quanto non

consentirebbe al cessionario del bene di fruire del condono, dato che

tale rimedio - secondo la norma impugnata - è consentito unicamente

nei casi in cui vi è ancora possibilità di contestazione circa la

debenza dell'imposta e non soltanto in merito alla sanzione:

possibilità questa che non si verifica per il cessionario, secondo

il giudice a quo, in quanto al responsabile solidale viene notificato

soltanto stralcio dell'avviso di rettifica e di irrogazione delle

sanzioni, allorché il relativo provvedimento è ormai divenuto

definitivo per mancata opposizione da parte del responsabile

principale.

Anche tale questione non è fondata. Premesso, infatti, che nella

fattispecie trattasi di fatti relativi a periodi di imposta

precedenti il 1979 e quindi ad epoca in cui ancora vigeva il

principio della responsabilità solidale del cessionario, per non

essere ancora intervenuto il d.P.R. n. 24 del 1979, le considerazioni

sopra svolte in merito alla possibilità per il cessionario, cui

venga notificato il solo avviso di irrogazione della sanzione, di

tutelare pienamente la sua posizione, valgono, per la medesima ratio,

in tema di condono, essendogli consentita anche in tale sede la

tutela giurisdizionale garantita dalla Costituzione.

4. - Infine, la Commissione tributaria di primo grado di

Alessandria solleva la questione di legittimità costituzionale dei

citati artt. 41 del d.P.R. n. 633/72 e 29 della legge n. 516/82 anche

in riferimento all'art. 27 Cost., in quanto dette norme

consentirebbero di irrogare al cessionario una pena pecuniaria

tenendo conto non della sua personalità, ma di quella del cedente.

La questione è chiaramente infondata, in quanto, per costante

giurisprudenza di questa Corte, il principio della personalità della

pena di cui allo invocato parametro costituzionale opera

esclusivamente nei confronti delle pene vere e proprie e non ha

alcuna attinenza con le sanzioni di altra natura (da ult. ord. n.

502/87).

5. - Resta da esaminare la questione, sollevata da tutte le

ordinanze, relativa all'art. 58, quarto comma, del citato d.P.R. n.

633 del 1972, modificato (ma in una parte che non rileva nella

fattispecie), con effetto dal gennaio 1973, dal d.P.R. n. 24 del

1979. Esso dispone che la pena pecuniaria non può essere irrogata

qualora nel termine di trenta giorni dalla data del verbale di

constatazione della violazione sia stata versata all'ufficio una

somma pari ad un sesto del massimo della pena.

I giudici rimettenti deducono che la norma viola gli artt. 3 e 24

Cost. in quanto la facoltà da essa riconosciuta di beneficiare della

conciliazione amministrativa versando un solo sesto del massimo della

pena sarebbe esercitabile dal solo responsabile principale (cedente)

e non anche dal cessionario: il che - secondo le dette ordinanze -

determinerebbe una ingiustificata disparità di trattamento tra due

soggetti di un medesimo rapporto giuridico.

La questione è fondata.

Non possono, infatti, essere tollerate irrazionali diseguaglianze

tra i coobbligati senza una razionale giustificazione e la denunciata

disparità in tema di fruibilità del beneficio della riduzione della

sanzione non appare giustificata da alcuna ratio. In particolare, non

è condivisibile la tesi dell'Avvocatura dello Stato, secondo cui le

posizioni del cedente e del cessionario sarebbero diverse potendo

quest'ultimo, a differenza del primo, sottrarsi completamente al

pagamento della pena pecuniaria ai sensi dell'art. 41, quarto comma,

seconda parte del d.P.R. n. 633/72: trattasi, invero, di aspetto che

non incide sulla questione in esame, in quanto il fatto che il

cessionario possa, a certe condizioni, liberarsi dalla

responsabilità non vale ad eliminare la irrazionalità della

esclusione del cessionario stesso dal diverso beneficio della

definizione agevolata in via amministrativa.

Va, pertanto, dichiarata la illegittimità costituzionale

dell'art. 58, quarto comma, del d.P.R. n. 633 del 1972 nella parte in

cui non prevede che anche il cessionario del bene (o il committente

del servizio) possa versare all'ufficio una somma pari ad un sesto

del massimo della pena, nel termine di trenta giorni dalla

notificazione sopra indicata ( sub 2).