Sentenza n. 229/1999

ha pronunciato la seguente Sentenza nei giudizi di legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge

27 dicembre 1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza

pubblica), promossi con ordinanze emesse il 24 marzo 1998 (n. 2

ordinanze) dalla Commissione tributaria provinciale di Ancona, il 17

febbraio 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Pisa, il 29

aprile 1998 dalla Commissione tributaria di primo grado di Trento, il

6 giugno 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Parma, l'11

luglio 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Viterbo, il

22 aprile 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di Torino e

il 30 ottobre 1998 dalla Commissione tributaria provinciale di

Genova, rispettivamente iscritte ai nn. 476, 485, 508, 581, 688, 739

e 859 del registro ordinanze 1998 ed al n. 71 del registro ordinanze

1999 e pubblicate nella Gazzetta ufficiale della Repubblica nn. 27,

28, 36, 40, 41 e 48, prima serie speciale, dell'anno 1998 e n. 8,

prima serie speciale, dell'anno 1999.

Visto l'atto di costituzione di Paternoster Giovanni nonché gli

atti di intervento del Presidente del Consiglio dei Ministri;

Udito nella camera di consiglio del 14 aprile 1999 il giudice

relatore Annibale Marini.

Ritenuto in fatto

1. - Con due ordinanze di identico contenuto emesse il 24 marzo

1998, la Commissione tributaria provinciale di Ancona ha sollevato,

in riferimento agli artt. 3, 24, 53 e 102 della Costituzione,

questione di legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge 27

dicembre 1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza

pubblica), che così recita: "Il primo comma dell'art. 36-bis del

decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600,

nel testo da applicare sino alla data stabilita nell'art. 16 del

decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, deve essere interpretato

nel senso che il termine in esso indicato, avendo carattere

ordinatorio, non è stabilito a pena di decadenza".

Basata la rilevanza della questione sull'assunto che i giudizi a

quibus hanno ad oggetto ricorsi avverso cartelle di pagamento

fondati, tra l'altro, sull'eccepita decadenza dell'amministrazione,

per inosservanza del termine di cui all'art. 36-bis del decreto del

Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni

comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), la

Commissione rimettente osserva che, nella giurisprudenza tributaria,

a partire dal 1994, si sarebbe andato consolidando un indirizzo

interpretativo nel senso del carattere perentorio del termine di cui

si tratta. Indirizzo successivamente avallato dalla Corte di

cassazione che nelle sentenze 29 luglio 1997, n. 7088, e 24 settembre

1997, n. 12442, avrebbe altresì ribadito la riferibilità del

termine in questione all'iscrizione a ruolo, e non alla mera

liquidazione, delle imposte che risultano dovute in base al controllo

"formale" delle dichiarazioni.

La norma impugnata - intervenuta pochi mesi dopo le suddette

pronunce del giudice di legittimità e destinata ad operare quasi

esclusivamente per il passato, in quanto applicabile solo alle

dichiarazioni presentate fino a tutto l'anno 1997 (recte: 1998) -

sarebbe perciò, ad avviso del giudice a quo in primo luogo lesiva,

secondo l'insegnamento contenuto nelle sentenze di questa Corte n.

155 del 1990, n. 397 del 1994 e n. 14 del 1995, delle prerogative del

potere giudiziario, perché sostanzialmente intesa a risolvere in

senso favorevole all'amministrazione finanziaria le migliaia di

ricorsi pendenti aventi il medesimo oggetto. Il carattere

innovativo, e non meramente interpretativo, della norma risulterebbe,

infatti, evidente dal fatto che questa non si limita a dichiarare

l'ordinatorietà del termine, del quale la giurisprudenza aveva

definitivamente stabilito la perentorietà, ma giunge ad escludere

che la sua inosservanza possa dare luogo a decadenza, laddove invece

dovrebbe ritenersi pacifico che anche l'inosservanza di un termine

ordinatorio, se non prorogato prima della scadenza, comporta il

verificarsi della decadenza.

Ritiene il rimettente che la norma denunciata sia altresì in

contrasto con il principio di eguaglianza, tutelato dall'art. 3

Cost., per la disparità di trattamento che si verrebbe a determinare

fra tre diverse categorie di contribuenti: quelli che hanno già

ottenuto con una sentenza passata in giudicato il riconoscimento,

secondo il ricordato orientamento giurisprudenziale, del carattere

perentorio del termine di cui all'art. 36-bis; quelli che hanno una

lite pendente incentrata sulla dedotta perentorietà del termine

stesso, il cui esito risulterebbe compromesso dalla norma

asseritamente interpretatrice; quelli, infine, in futuro perseguiti

dall'amministrazione, ex art. 36-bis per errori formali commessi

anche molti anni prima e che, avendo fatto legittimamente affidamento

sulla perentorietà del termine de quo potrebbero non essere più in

grado di opporre la prova cartolare del loro buon diritto. In

relazione alla situazione di questi ultimi la norma, ad avviso del

giudice a quo va scrutinata anche con riferimento ai parametri di cui

agli artt. 24 e 53 Cost., in quanto da un lato risulterebbe leso il

loro diritto di difesa e, dall'altro, si effettuerebbe un illegittimo

recupero di una capacità contributiva della quale tali contribuenti

"erano sì garanti, ma solo nei termini di legge".

1.1. - È intervenuto in entrambi i giudizi il Presidente del

Consiglio dei Ministri, per mezzo dell'Avvocatura generale dello

Stato, concludendo per l'infondatezza della questione.

Ricorda innanzitutto l'Avvocatura che, secondo la giurisprudenza

della Corte costituzionale, le norme interpretative non sono di per

sé illegittime, purché non si pongano in contrasto con i principi

costituzionali ovvero con altri fondamentali valori di civiltà

giuridica, quali il principio generale di ragionevolezza, la tutela

dell'affidamento, la coerenza e la certezza dell'ordinamento

giuridico, il rispetto delle funzioni costituzionalmente riservate al

potere giudiziario.

Con riferimento, quindi, alla norma impugnata, l'Avvocatura ritiene

che non possa revocarsi in dubbio la sua natura interpretativa,

atteso che il carattere ordinatorio e non perentorio del termine di

cui all'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 era già certamente

compatibile col tenore letterale della norma ed altresì coerente con

l'intenzione del legislatore, quale desumibile dalle connesse norme

sulla iscrizione a ruolo delle imposte liquidate e dalla evoluzione

della normativa in materia, dalla sua originaria formulazione ad

oggi, dettagliatamente ricostruita nella memoria.

Dovrebbe d'altro canto escludersi, ad avviso ancora

dell'Avvocatura, la violazione, mediante la suddetta norma

interpretativa, di altri principi costituzionali. La norma non

comporta, infatti, violazione di giudicati né è diretta ad incidere

su concrete fattispecie sub iudice né determina ingiustificate

disparità di trattamento o violazione di legittimi affidamenti.

L'intervento del legislatore è stato insomma dettato esclusivamente

dalla preoccupazione di evitare il consolidarsi di un'interpretazione

suscettibile di arrecare grave danno alle finanze pubbliche e

palesemente contrastante con il principio di ragionevolezza, stante

l'impossibilità, per gli uffici finanziari, di procedere nel breve

termine di cui al citato art. 36-bis al controllo di tutte le

dichiarazioni.

2. - Con ordinanza del 17 febbraio 1998 la Commissione tributaria

provinciale di Pisa ha sollevato, in riferimento agli artt. 3, 24, 97

e 113 Cost., questione di legittimità costituzionale della stessa

norma.

Il giudice rimettente, premessa la rilevanza della questione e

ricordato che la giurisprudenza di merito e di legittimità era ormai

orientata nel senso della perentorietà del termine in questione,

ritiene in primo luogo che la norma denunciata violi l'art. 3, primo

comma, della Costituzione "sotto il profilo della ragionevolezza, che

impone il rispetto di un rapporto di uguaglianza delle parti nel

rapporto tributario".

La stessa norma determinerebbe inoltre una "grave compressione del

diritto di difesa garantito dall'art. 24 Cost., e più specificamente

della tutela giurisdizionale dei diritti contro gli atti della

pubblica amministrazione, incondizionatamente garantita dall'art. 113

della Costituzione, (...) sproporzionata rispetto all'esigenza di

consentire all'amministrazione finanziaria lo svolgimento dei propri

compiti" e tale da assumere "il carattere di privilegio

ingiustificato".

La norma risulterebbe, infine, in palese contrasto con l'art. 97,

primo comma, Cost., posto a tutela del principio di imparzialità

dell'amministrazione, cui "debbono necessariamente collegarsi tutte

le norme, anche tributarie, che disciplinano i rapporti dei cittadini

con il fisco che deve ad essi garantire la legittimità del proprio

operato e la parità di trattamento".

2.1. - La Presidenza del Consiglio dei Ministri, per mezzo

dell'Avvocatura generale dello Stato, è intervenuta in giudizio

concludendo per la declaratoria di infondatezza della questione.

In aggiunta alle considerazioni già svolte negli atti di

intervento depositati nei giudizi precedentemente instaurati, la

parte pubblica rileva che la norma censurata non limita in alcun modo

l'impugnabilità degli atti della pubblica amministrazione, e dunque

non viola l'art. 113 della Costituzione, né lede il principio di

imparzialità dell'amministrazione, in quanto il carattere

(perentorio o ordinatorio) del termine è comunque tale per tutti i

contribuenti e per tutti gli uffici dell'amministrazione.

3. - Con ordinanza emessa il 29 aprile 1998 la Commissione

tributaria di primo grado di Trento ha sollevato, in riferimento

all'art. 3 della Costituzione, questione di legittimità

costituzionale della stessa norma, con argomentazioni simili a quelle

esposte nelle precedenti ordinanze di rimessione.

3.1. - L'Avvocatura generale dello Stato è intervenuta nel

giudizio per la Presidenza del Consiglio dei ministri mediante atto

di contenuto analogo ai precedenti.

4. - Con ordinanza emessa il 6 giugno 1998, la Commissione

tributaria provinciale di Parma ha sollevato, in riferimento agli

artt. 3, 97, primo comma, 101, secondo comma, 102, primo comma e 108,

secondo comma, della Costituzione, questione di legittimità

costituzionale della stessa norma.

Il giudice rimettente, precisata la rilevanza della questione,

osserva che sia la giurisprudenza della Commissione tributaria

centrale sia quella della Corte di cassazione si erano ormai

orientate ad attribuire al termine di cui all'art. 36-bis del d.P.R.

n. 600 del 1973 carattere perentorio, sanzionato quindi con la

decadenza. La Corte di cassazione, nella sentenza 29 luglio 1997, n.

7088, aveva anzi affermato l'esistenza di un principio di carattere

generale secondo cui i termini posti alla pubblica amministrazione

per l'esercizio dei suoi poteri, indipendentemente dalla loro

qualificazione come perentori o ordinatori, devono ritenersi posti a

pena di decadenza, a tutela del buon andamento e dell'imparzialità

dell'amministrazione. L'inutile decorso dei termini ordinatori non

prorogati prima della scadenza produce d'altro canto - secondo la

prevalente giurisprudenza di legittimità - gli stessi effetti

preclusivi di quelli perentori.

Ciò premesso, secondo il giudice a quo la norma impugnata - in

quanto non si limita a qualificare come ordinatorio il termine in

questione, ma dispone altresì che la sua inosservanza non dia luogo

a decadenza - verrebbe a dettare per il solo termine di cui all'art.

36-bis una disciplina speciale diversa da quella applicabile agli

altri termini ordinatori posti a carico dello stesso soggetto

pubblico, ed in tal modo sarebbe lesiva del principio di eguaglianza

in danno dei destinatari di quella attività alla quale il termine in

questione si riferisce.

La medesima norma sarebbe poi in contrasto con il principio di buon

andamento dell'amministrazione, tutelato dall'art. 97 Cost., in

quanto dal suddetto principio discende - come si legge nella

menzionata sentenza del giudice di legittimità - che "i termini

posti a presidio della tempestività dell'azione amministrativa

(soprattutto quando sono posti nell'interesse del cittadino sotto il

profilo della certezza e stabilità dei rapporti giuridici) non

possono non essere tali da comportare, se violati, l'invalidità

dell'esercizio del potere, non apparendo sufficiente tutela la

possibilità di perseguire disciplinarmente i responsabili del

ritardo".

La norma in questione, infine, violerebbe gli artt. 101, secondo

comma, 102, primo comma, e 108, secondo comma, della Costituzione

essendo palesemente intesa a prevenire l'ormai inevitabile

dichiarazione di decadenza di tutti gli atti impositivi emessi in

base all'art. 36-bis e sottoposti al vaglio del giudice tributario,

"interferendo decisamente nella sfera del potere giudiziario con

l'imposizione di una soluzione dettata non già da principi generali

ma da un provvedimento determinato a valere per una singola ipotesi e

non per casi analoghi".

4.1. - L'Avvocatura generale dello Stato è intervenuta anche in

questo giudizio per la Presidenza del Consiglio dei ministri mediante

atto di contenuto analogo ai precedenti.

In relazione alla asserita lesione del principio di eguaglianza,

sotto il profilo, specificamente denunciato dal rimettente, della

diversità di disciplina tra il termine di cui all'art. 36-bis e gli

altri termini ordinatori imposti alla pubblica amministrazione,

l'Avvocatura, pur negando, in linea di principio, che ogni termine

posto all'attività della pubblica amministrazione sia sanzionato

dalla illegittimità dell'atto emanato dopo la scadenza, rileva che

il legislatore può in ogni caso legittimamente chiarire che ad un

dato termine non è collegato alcun effetto di decadenza, senza per

questo dovere necessariamente dettare analoga disposizione per ogni

altro termine imposto alla pubblica amministrazione.

5. - Con ordinanza emessa l'11 luglio 1998, la Commissione

tributaria provinciale di Viterbo ha sollevato, in riferimento agli

artt. 3, 24, 97 e 113 della Costituzione, questione di legittimità

costituzionale della stessa norma.

Ad avviso del giudice rimettente, la qualificazione, con norma

interpretativa, come ordinatorio del termine di cui all'art. 36-bis -

nonostante l'ormai consolidata giurisprudenza in senso contrario -

sarebbe irrazionale e lesiva del diritto di agire e di difendersi dei

contribuenti. La norma impugnata violerebbe inoltre il principio di

buon andamento e imparzialità dell'amministrazione e sarebbe

altresì in contrasto con il principio di eguaglianza tra le parti

del rapporto tributario.

5.1. - È intervenuta in giudizio la Presidenza del Consiglio dei

ministri per mezzo dell'Avvocatura generale dello Stato.

Rileva l'Avvocatura che la Commissione rimettente non contesta il

carattere interpretativo della norma ed appare, per altro verso,

consapevole delle "devastanti" conseguenze che deriverebbero

all'erario dalla interpretazione dell'art. 36-bis accolta dal giudice

di legittimità. Ritiene, pertanto, contraddittoria con tali

premesse la questione di costituzionalità sollevata e ne chiede la

declaratoria di infondatezza sulla base di argomentazioni analoghe a

quelle svolte nei giudizi già pendenti.

6. - Con ordinanza emessa il 22 aprile 1998, la Commissione

tributaria provinciale di Torino ha sollevato, in riferimento agli

artt. 3 e 101, secondo comma, della Costituzione, questione di

legittimità costituzionale della stessa norma.

Ritiene la Commissione rimettente che alla norma denunciata debba

attribuirsi natura innovativa, e non interpretativa, difettando il

presupposto indispensabile del contrasto giurisprudenziale, in quanto

sia i giudici di merito sia quelli di legittimità sarebbero stati

ormai concordi nel riconoscere al termine di cui all'art. 36-bis

carattere perentorio. Per la sua efficacia retroattiva, la norma

risulterebbe perciò lesiva dei valori costituzionali

dell'affidamento e della certezza dei rapporti giuridici, nonché del

principio della ragionevolezza degli atti legislativi, alla stregua

di quanto affermato dalla stessa Corte costituzionale nelle sentenze

n. 187 del 1981 e n. 155 del 1990. L'intento del legislatore sarebbe

stato, in definitiva, solo quello di "favorire" l'amministrazione

finanziaria nelle numerose controversie in corso.

6.1. - L'Avvocatura generale dello Stato è intervenuta in

giudizio per la Presidenza del Consiglio dei Ministri mediante atto

di contenuto analogo ai precedenti.

7. - Con ordinanza emessa il 30 ottobre 1998, la Commissione

tributaria provinciale di Genova ha sollevato, in riferimento

all'art. 3 della Costituzione, questione di legittimità

costituzionale della stessa norma.

Rileva la Commissione rimettente che la norma, da ritenersi

innovativa e non meramente interpretativa, avrebbe sostanzialmente

mutato le "regole del gioco" a favore di una delle parti del rapporto

tributario, dilatando in suo favore i tempi per provvedere, con

violazione sia del principio di ragionevolezza, "a cagione

dell'equiparazione della più blanda infrazione connessa alla

violazione di norme formali ad ipotesi di più incisive violazioni

tributarie", sia del principio della certezza del diritto,

"conseguenza del consolidamento delle situazioni giuridiche

ricollegato al decorso del tempo".

7.1 - È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei

Ministri, per mezzo dell'Avvocatura generale dello Stato, con atto di

contenuto analogo ai precedenti. Considerato in diritto

1. - Le otto ordinanze di rimessione contestano tutte la

legittimità costituzionale dell'art. 28 della legge 27 dicembre

1997, n. 449 (Misure per la stabilizzazione della finanza pubblica),

a tenore del quale "Il primo comma dell'art. 36-bis del decreto del

Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, nel testo da

applicare sino alla data stabilita nell'art. 16 del decreto

legislativo 9 luglio 1997, n. 241, deve essere interpretato nel senso

che il termine in esso indicato, avendo carattere ordinatorio, non è

stabilito a pena di decadenza".

Quanto ai parametri, tutte le ordinanze fanno riferimento all'art.

3 della Costituzione. Vengono altresì evocati gli artt. 24

(Commissioni tributarie provinciali di Viterbo, di Ancona e di Pisa),

53 (Commissione tributaria provinciale di Ancona), 97 (Commissioni

tributarie provinciali di Parma, di Viterbo e di Pisa), 101, secondo

comma (Commissioni tributarie provinciali di Parma e di Torino), 102

(Commissioni tributarie provinciali di Parma e di Ancona), 108,

secondo comma (Commissione tributaria provinciale di Parma), e 113

della Costituzione (Commissioni tributarie provinciali di Viterbo e

di Pisa).

2. - Nonostante la diversità delle prospettazioni, la questione di

legittimità costituzionale, sollevata dalle otto ordinanze di

rimessione, si presenta in termini fondamentalmente comuni, in quanto

la norma denunciata viene fatta oggetto di censura per avere

attribuito, con efficacia retroattiva, carattere di ordinatorietà ad

un termine, quello di cui all'art. 36-bis del d.P.R. 29 settembre

1973, n. 600, che la giurisprudenza della Commissione tributaria

centrale e della Corte di cassazione aveva invece qualificato come

perentorio.

I giudizi vanno pertanto riuniti per essere decisi con unica

sentenza.

3. - La questione non è fondata.

Secondo i giudici a quibus in buona sostanza, la norma impugnata

non potrebbe dirsi realmente interpretativa, quanto piuttosto

retroattivamente innovativa rispetto alla precedente disciplina ed

emanata, in contrasto con il generale principio di ragionevolezza,

con l'unica intenzione di incidere sui giudizi in corso, così

violando valori costituzionalmente tutelati, di volta in volta

individuati dai medesimi rimettenti nell'autonomia della funzione

giudiziaria, nel diritto di difesa e di tutela giurisdizionale nei

confronti della pubblica amministrazione, nel principio

dell'affidamento, nel principio della capacità contributiva ed in

quello del buon andamento della pubblica amministrazione.

A tale riguardo va subito chiarito - sgombrando così il campo da

un equivoco nel quale sembrano essere caduti quasi tutti i rimettenti

- che non è affatto decisivo verificare se la norma censurata abbia

carattere effettivamente interpretativo ovvero sia una norma

innovativa con efficacia retroattiva. Questa Corte ha infatti

ripetutamente precisato che il divieto di retroattività della legge

- pur costituendo fondamentale valore di civiltà giuridica e

principio generale dell'ordinamento, cui il legislatore deve in linea

di principio attenersi - non è stato tuttavia elevato a dignità

costituzionale, se si eccettua la previsione dell'art. 25 Cost.,

limitatamente alla legge penale (ex plurimis, sentenze n. 397 del

1994, n. 155 del 1990, n. 13 del 1977). Il legislatore ordinario,

pertanto, nel rispetto del suddetto limite, può emanare norme con

efficacia retroattiva, interpretative o innovative che esse siano, a

condizione però che la retroattività trovi adeguata giustificazione

sul piano della ragionevolezza e non si ponga in contrasto con altri

valori ed interessi costituzionalmente protetti (ancora, tra le

tante, sentenze n. 432 del 1997, n. 376 del 1995, n. 153 del 1994).

Ed è proprio sotto l'aspetto del controllo di ragionevolezza che

può venire in considerazione la c.d. funzione di interpretazione

autentica che una norma sia chiamata a svolgere con efficacia

retroattiva.

4. - Nella specie, lo scrutinio della norma denunciata alla stregua

del criterio di ragionevolezza deve prendere necessariamente le mosse

dalla constatazione dell'esistenza di una significativa divergenza di

opinioni, manifestatasi tanto nella giurisprudenza di merito quanto

in dottrina, sulla natura del termine per la liquidazione delle

imposte che risultano dovute in base al controllo "formale" delle

dichiarazioni, previsto dall'art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973,

come modificato dall'art. 1 del decreto del Presidente della

Repubblica 27 settembre 1979, n. 506 (Disposizioni integrative e

correttive dei decreti del Presidente della Repubblica 29 settembre

1973, n. 600 e n. 602, concernenti l'accertamento e la riscossione

delle imposte sui redditi), e riguardo al coordinamento tra detta

norma e l'art. 17, primo comma, del decreto del Presidente della

Repubblica 29 settembre 1973, n. 602 (Disposizioni sulla riscossione

delle imposte sul reddito), concernente i termini per l'iscrizione a

ruolo delle imposte liquidate in base alle dichiarazioni presentate

dai contribuenti.

Non compete evidentemente a questa Corte esprimere valutazioni

sulla fondatezza delle diverse tesi. Ciò che importa sottolineare è

la non univocità degli orientamenti emersi - tale da indurre qualche

commissione tributaria ad auspicare, nella stessa motivazione della

propria decisione, un intervento chiarificatore del legislatore - e

la considerazione che il contrasto interpretativo, ancora persistente

nei mesi immediatamente precedenti l'emanazione della norma

impugnata, non poteva certo dirsi definitivamente risolto -

diversamente da quanto i rimettenti mostrano di ritenere - per

effetto delle uniche due pronunce della Corte di cassazione

intervenute in materia a breve distanza di tempo l'una dall'altra.

La norma denunciata trova, dunque, la giustificazione della propria

efficacia retroattiva, sotto il profilo della ragionevolezza, nella

esistenza di un obiettivo dubbio ermeneutico sulla natura del termine

previsto dal citato art. 36-bis nella gravità, più volte

sottolineata anche dalla dottrina, delle conseguenze che da siffatta

incertezza derivavano in una materia delicata quale è quella dei

controlli sulle dichiarazioni dei redditi, e nella circostanza che

l'interpretazione imposta dal legislatore risulta compatibile con il

testo della norma ed anzi conforme ad una delle letture già

prospettate dalla giurisprudenza.

5. - La norma scrutinata non si pone d'altro canto in conflitto con

altri valori costituzionalmente tutelati.

5.1. - La rilevata sussistenza di un obiettivo contrasto

interpretativo in sede giurisdizionale induce innanzitutto ad

escludere la violazione del principio dell'affidamento. Nessun

legittimo affidamento poteva infatti sorgere sulla base di una

interpretazione della norma tutt'altro che pacifica e consolidata ed

anzi fortemente contrastata nella giurisprudenza di merito.

Per altro verso, deve considerarsi che l'art. 36-bis oggetto

dell'interpretazione autentica, non ha contenuto precettivo nei

confronti dei contribuenti ma pone, come si è visto, un termine a

carico dell'amministrazione finanziaria per la liquidazione delle

maggiori imposte accertate a seguito di controllo "formale" delle

dichiarazioni, cosicché il preteso affidamento dei contribuenti

stessi dovrebbe riguardare non già la legittimità della propria

condotta ma l'intervenuta decadenza dell'amministrazione dal potere

di iscrivere a ruolo somme che siano risultate effettivamente dovute,

a titolo di imposta, a seguito del suddetto controllo. Il che,

evidentemente, porta ad escludere che la situazione soggettiva degli

interessati possa, sotto tale aspetto, ritenersi meritevole di

tutela.

5.2. - La norma denunciata non è nemmeno lesiva delle attribuzioni

del potere giudiziario (artt. 101, 102 e 108 Cost.). Questa Corte ha

infatti ripetutamente affermato che l'attività del legislatore, pur

se diretta a stabilire il significato di una norma preesistente,

opera su un piano diverso dall'interpretazione in senso proprio del

giudice, in quanto mentre la prima "interviene sul piano generale ed

astratto del significato delle fonti normative, quella del giudice

opera sul piano particolare come premessa per l'applicazione concreta

della norma alla singola fattispecie sottoposta al suo esame"

(sentenze n. 432 del 1997, n. 311 del 1995, n. 397 del 1994, n. 402

del 1993). L'efficacia retroattiva della norma non viene ad incidere

dunque sulla potestas iudicandi bensì sul modello di decisione cui

l'esercizio della suddetta potestà deve attenersi.

5.3. - Le medesime considerazioni portano altresì ad escludere la

violazione del diritto di difesa (art. 24 Cost.) e del diritto di

tutela giurisdizionale avverso gli atti della pubblica

amministrazione (art. 113 Cost.).

5.4. - Non sussiste nemmeno la lamentata violazione del principio

della capacità contributiva, prospettata dalla Commissione

tributaria provinciale di Ancona sul rilievo che i contribuenti, i

quali avessero fatto affidamento sulla perentorietà del termine di

cui all'art. 36-bis, si troverebbero ora costretti a recuperare una

capacità contributiva che ritenevano di non dover più garantire.

Si è già visto, infatti, che nella fattispecie non ricorrevano i

presupposti per la formazione di un legittimo affidamento. A ciò

deve aggiungersi che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, il

principio sancito dall'art. 53 della Costituzione ha carattere

oggettivo, riferendosi ad indici concretamente rivelatori di

ricchezza e non già a stati soggettivi di affidamento del

contribuente (sentenza n. 143 del 1982, ordinanza n. 542 del 1987).

5.5. - Per quanto riguarda l'asserita lesione del principio di

eguaglianza, per la diversità di trattamento che si realizzerebbe

tra quei contribuenti, i cui ricorsi, fondati sulla eccezione di

decadenza dell'amministrazione finanziaria per il decorso del termine

di cui all'art. 36-bis, sono stati accolti con sentenza passata in

giudicato e gli altri, le cui controversie sono ancora pendenti o che

saranno oggetto in futuro di pretesa fondata su controllo "formale"

delle dichiarazioni, è sufficiente rilevare che la denunciata

diversità non è determinata dalla legge interpretativa, ma deriva

dal necessario rispetto del giudicato (v. ordinanza n. 167 del 1996).

5.6. - Va da ultimo escluso che la norma denunciata sia in

contrasto con l'art. 97 della Costituzione. Il principio di buon

andamento ed imparzialità della pubblica amministrazione non

comporta, infatti, necessariamente, che tutti i termini a questa

imposti per il compimento delle proprie attività debbano avere

carattere perentorio. Va ricordato d'altro canto che l'art. 28 della

legge 27 dicembre 1997, n. 449, nel riconoscere come ordinatorio e

non posto a pena di decadenza il termine di cui all'art. 36-bis del

d.P.R. n. 600 del 1973, non lascia priva di termini decadenziali

l'attività di controllo "formale" delle dichiarazioni, trovando

comunque applicazione l'art. 17 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602,

secondo il quale le imposte liquidate in base alle dichiarazioni

presentate dai contribuenti (e dunque anche quelle liquidate a

seguito di controllo "formale") devono essere iscritte a ruolo, a

pena di decadenza, nel termine previsto dal primo comma dell'art. 43

del d.P.R. n. 600 del 1973.