Sentenza n. 32/1968

ha pronunciato la seguente SENTENZA nel giudizio di legittimità costituzionale dell'art. 252 del testo

unico delle leggi sulle imposte dirette, approvato con D.P.R. 29

gennaio 1958, n. 645, promosso con ordinanza emessa il 13 maggio 1966

dalla Corte d'appello di Milano nel procedimento penale a carico di

Granata Angola e De Lorenzi Antonio, iscritta al n. 131 del Registro

ordinanze 1966 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica

n. 213 del 27 agosto 1966.

Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei

Ministri e di costituzione del Ministero delle finanze;

udita nell'udienza pubblica dell'11 marzo 1968 la relazione del

Giudice Luigi Oggioni;

udito il sostituto avvocato generale dello Stato Giorgio Azzariti,

per il Presidente del Consiglio dei Ministri e per il Ministero delle

finanze.

Ritenuto in fatto :

Con la legge 7 gennaio 1929, n. 4, sulla repressione delle

violazioni delle leggi finanziarie si stabiliva (art. 21, ultimo

comma) che "per i reati previsti dalle leggi sui tributi diretti

l'azione penale ha corso dopo che l'accertamento dell'imposta è

divenuto definitivo a norma delle leggi regolanti la materia". L'azione

penale veniva, quindi, subordinata all'accertamento della violazione in

sede fiscale.

Con la legge 5 gennaio 1956, n. 1, contenente norme integrative

sulla perequazione tributaria, veniva stabilito (art. 35, ultimo comma)

che la predetta disposizione della legge del 1929 non si applica nei

casi in cui in sede di dichiarazione dei redditi non si sia provveduto

alla rettifica di dati contabili omessi, mascherati o alterati o, in

genere, si siano commessi fatti fraudolenti per sottrarre redditi alle

imposte dirette. Con ciò, in deroga a quanto precedentemente

stabilito, l'azione penale veniva invece svincolata dalla

subordinazione all'accertamento in sede fiscale.

Con l'art. 63 della stessa legge n. 1 del 1956 il Governo veniva

autorizzato ad emanare testi unici concernenti le diverse imposte

dirette, le disposizioni generali, le norme sulle riscossioni,

apportando, oltre alle modifiche utili per un miglior coordinamento,

quelle necessarie per adattare le disposizioni alle esigenze di

semplificazione nell'applicazione dei tributi, a quelle di una

razionale organizzazione dei servizi e a quella di un perfezionamento

delle norme concernenti l'attività dell'Amministrazione ai fini

dell'accertamento dei redditi.

In conseguenza di questa delega è intervenuto il T.U. sulle

imposte dirette 29 gennaio 1958, n. 645. Con l'art. 252 di questo T.U.

si sono fissate le pene per i reati di frode fiscale ma non si è più

riprodotta la norma che aveva svincolato la azione penale dalla

subordinazione all'accertamento in sede fiscale, tornandosi, pertanto,

alla subordinazione disposta dalla legge del 1929.

Con ordinanza emessa il 13 maggio 1966 nel procedimento penale a

carico di Granata Angela e De Lorenzi Antonio, imputati del reato di

frode fiscale continuata per false dichiarazioni rilevanti nella

determinazione del redditi imponibili, la Corte d'appello di Milano ha

sollevato questione di legittimità costituzionale del citato art. 252

del T.U. con riferimento all'art. 76 della Costituzione concernente la

delega al Governo per l'esercizio della funzione legislativa. Ciò in

quanto l'ambito della delega parrebbe qui superato essendosi emanata

una norma non di coordinamento ma innovatrice, rispetto al sistema

vigente al momento della delega; ciò pel ritorno alla norma del 1929

che subordina l'azione penale all'accertamento fiscale.

Ciò posto, la Corte d'appello ritenuta rilevante la questione

sollevata, ordinava la trasmissione degli atti alla Corte

costituzionale per l'ulteriore corso.

L'ordinanza, notificata alle parti ed al Presidente del Consiglio

il 25 maggio 1966 e comunicata ai Presidenti del due rami del

Parlamento, è stata pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale della

Repubblica n. 213 del 27 agosto 1966.

Avanti alla Corte costituzionale si sono costituiti il Presidente

del Consiglio dei Ministri ed il Ministero delle finanze, in persona

del Ministro pro tempore, entrambi rappresentati e difesi dalla

Avvocatura generale dello Stato che ha depositato le proprie deduzioni,

di identico tenore, il 16 settembre 1966.

L'Avvocatura osserva che, in un primo tempo, la deroga al principio

della subordinazione dell'azione penale all'accertamento della

violazione in sede fiscale, fu introdotta dalla legge n. 1 del 1956

allo scopo di svincolare l'azione penale dall'accertamento in sede

fiscale, onde accentuare il rigore della sanzione penale arrivando alla

punizione del reo indipendentemente dalla procedura amministrativa.

Questo intento, tuttavia, secondo l'Avvocatura, si palesava

difficilmente raggiungibile attraverso la disposizione in esame, in

vista della priorità che, in molti casi, l'accertamento del tributo

diretto conservava, ai fini della verifica degli elementi costitutivi

del reato di frode fiscale, in virtù dell'esclusione della competenza

del giudice ordinario nell'accertamento del tributo diretto, sancita

dall'art. 60 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 (applicabile pur dopo

l'emanazione dell'art. 35 della legge n. 1 del 1956, in mancanza della

esplicita abrogazione richiesta dall'art. 1 della legge n. 4 del

1929). Per cui il giudice stesso non poteva che sospendere il processo

a norma dell'art. 20 del Codice di procedura penale in attesa della

definizione dell'accertamento del tributo.

D'altra parte, per effetto dell'art. 35, ultimo comma suddetto, si

verificava altresì uno spostamento della data iniziale di decorrenza

della prescrizione dal momento dell'accertamento definitivo del tributo

al momento della commissione del reato, cioè in pratica, dato il lungo

tempo normalmente richiesto dalla complessità del procedimento

amministrativo, si rendeva difficoltoso l'esperimento dell'azione

penale, e ciò in contrasto con gli scopi della norma.

Di qui sarebbe sorta, secondo l'Avvocatura, la necessità di

coordinare l'art. 35 della legge n. 1 del 1956 con la contrastante

disposizione dell'art. 60 della legge n. 4 del 1929, coordinamento che

il legislatore delegato avrebbe ritenuto di attuare appunto mediante

l'abrogazione dell'ultimo comma dell'art. 35 stesso, non ravvisando

possibile giungere ad introdurre una deroga all'art. 60.

Con ciò non si sarebbe andati oltre i limiti della delega di cui

all'art. 63 della legge n. 1 del 1956, limiti già riconosciuti dalla

giurisprudenza di questa Corte come comprendenti anche la facoltà di

modifiche utili al fine di un migliore coordinamento. Appunto entro

tale ambito si sarebbe posto il legislatore delegato, in attuazione dei

fini, espressamente dettati nella delega, di semplificazione

nell'applicazione dei tributi e di perfezionamento dell'attività

dell'amministrazione.

Né potrebbe ritenersi che il denunziato contrasto fra la norma

impugnata e l'art. 35 ultimo comma della legge n. 1 del 1956 integri di

per sé un eccesso di delega, perché il legislatore delegato era

vincolato al rispetto dei principi sanciti nella legge delega. Ed i

principi in materia di sanzioni penali, erano essenzialmente quelli

intesi ad adattare il sistema punitivo alla migliore tutela contro le

evasioni, mentre tale tutela per le ragioni anzidette non era fornita

dalla legge del 1956 inadeguata e addirittura controproducente

nell'intento per lo più inattuale, di svincolare l'azione penale

dall'accertamento tributario.

L'Avvocatura conclude chiedendo dichiararsi infondata la questione

sollevata con l'ordinanza sopra indicata. Considerato in diritto :

1. - È stato denunciato l'art. 252 del T.U. 29 gennaio 1958, n.

645 sulle imposte dirette, legge delegata, in relazione agli artt. 35 e

63 della legge di delegazione 11 gennaio 1956, n. 1, e in riferimento

all'art. 76 della Costituzione: la norma ha soppresso l'ultimo comma

dell'art. 35 con cui la stessa legge di delegazione, in deroga all'art.

21 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, consentiva che per certi reati

fiscali l'azione avesse corso senza il preventivo accertamento

dell'imposta. Nell'ordinanza di rinvio si sostiene che al legislatore

delegato non s'era conferito il potere di derogare a precetti contenuti

nella legge di delegazione e che pertanto la norma impugnata sarebbe

sospetta di "eccesso di delega".

La questione è infondata.

Il Governo, nel compilare il titolo XI del testo unico delle

imposte dirette, si è trovato dinanzi alcune norme, la cui coesistenza

suscitava sfasature o inconvenienti e che dovevano esser coordinate

nella prospettiva delle più ampie finalità da perseguire.

Innanzi tutto era in vigore l'art. 21 della legge 7 gennaio 1929,

n. 4, che per i reati previsti dalla legislazione sui tributi diretti

dava corso all'azione penale solo dopo l'accertamento dell'imposta: con

ciò impediva il decorso immediato della prescrizione ed evitava la

possibilità di conflitto tra sentenza penale e accertamento, in altra

sede, del rapporto tributario. Questo era il principio generale.

Ma ad esso l'art. 35, ultimo comma, della legge 1956 n.1, la stessa

che delegava il Governo alla formazione del T.U., aveva apportato una

deroga limitatamente ad alcuni reati, c.d. frodi fiscali, che si

ritenevano perseguibili indipendentemente dall'accertamento

dell'imposta: mancata rettifica di dati di bilancio o di documenti

alterati, falsi o reticenti; dichiarazioni di passività immaginarie;

altre frodi destinate a sottrarre redditi alle imposte dirette. Scopo

della norma, nel quadro d'una disciplina tutta tesa a severità verso

le evasioni, era quello di colpire rapidamente i responsabili: essa

infatti consentiva al giudice penale di perseguire il reato senza

attendere l'accertamento degli uffici amministrativi o del giudice

civile. Ma la disposizione apparve ed era, da un lato, parzialmente

contraddittoria rispetto al fine che l'aveva ispirata, e, dall'altro,

praticamente inidonea, nella sua pienezza, a trovare larga

applicazione.

Infatti consentiva il decorso immediato della prescrizione penale

(piuttosto breve), col pericolo che questa, per lungaggini inerenti

all'accertamento del rapporto tributario, maturasse avanti la sentenza

di condanna (mentre l'art. 21 della legge 1929, n. 4, a cui s'era

derogato, impediva alla prescrizione di decorrere prima di

quell'accertamento): cosicché il mezzo scelto per perseguire

immediatamente il colpevole rischiava spesso di mandarlo impunito. Nel

contempo la disposizione rispettava sia l'art. 60 della legge 1929, n.

4, secondo cui il giudice penale sul terreno dell'imposizione diretta

non era tenuto ad accertare in via definitiva il rapporto tributario,

sia l'art. 20 del Codice di procedura penale, che anzi gli consentiva

di sospendere il processo (e la prescrizione) per sottoporre ad altro

giudice le questioni pregiudiziali relative a quel rapporto. In tali

casi il risultato della decisione giudiziale finiva per essere simile a

quello che intendeva raggiungere, con un diverso mezzo tecnico, proprio

la norma (citato art. 21 legge 1929, n. 4) a cui s'era derogato: casi

che dovevano prevedersi come assai frequenti perché, consistendo il

reato ("frode fiscale") in fatti od omissioni "rilevanti per la

determinazione del redditi imponibili", l'indagine sul reddito e

sull'entrata dell'imposta era necessaria, anche per la graduazione

della pena, e, di regola, non facile per un giudice penale.

2. - Il legislatore delegato poteva anche limitarsi a riunire le

tre norme lasciandole intatte; ma con ciò non avrebbe aderito ai

principi dominanti nell'intero sistema tributario e alle finalità

della stessa legge di delegazione. Quei principi sottoponevano e

s'oppongono ad eventuali conflitti tra pronuncie penali e altre

decisioni, tanto che, a parte l'art. 34 del R.D. 17 settembre 1931, n.

1608, obbligano il giudice penale a decidere anche la "controversia

relativa al tributo" (art. 22 legge 1929, n. 4) e, per le imposte

dirette, ad attendere la definizione amministrativa o civile del

contrasto (art. 21 legge citata). Da essi l'art. 35, ultimo comma,

della legge contenente la "delega" aveva deviato con un precetto

eccezionale che trovava giustificazione solo al fine d'una esemplare

severità verso gli evasori. Ma, accertato che di fatto questa

giustificazione veniva meno perché l'immediato decorso della

prescrizione poteva favorire, invece che colpire, l'evasore mentre

l'efficacia del precetto era indebolita dal potere giudiziale di

sospendere il processo (art. 20 del Codice di procedura penale),

l'opportunità di sopprimerlo finiva per imporsi: in questo senso s'è

detto che la sua conservazione avrebbe urtato alla lunga con la

finalità della legge di cui esso era parte.

Non si nega che il legislatore delegato, nella soppressione di

precetti della legge che contiene anche la norma delegante, debba

procedere con particolare cautela; ma la Corte ha già osservato che

tale soppressione può essere legittima se "si adagia su meccanismi

meglio rispondenti" ai fini della legge delegante (sentenza n. 30 del

1961): che tanto le norme preesistenti quanto le disposizioni facenti

parte di quest'ultima, se non assurgono a principi o a limiti naturali

della delega, si collocano su un unico piano ed hanno analogo vigore,

divenendo perciò suscettibili, le une al pari delle altre, di

correzioni o adattamenti; beninteso, se lo richiedono gli scopi da

raggiungere con la legge delegata. Dato ciò, i rilievi esposti più

sopra dimostrano che, con l'art. 252 del T.U., il Governo si è tenuto

nei limiti del potere attribuitogli dal Parlamento, non essendo dubbio

che la norma soppressa, eccezionale e di scarsa applicabilità, urtasse

coi "principi contenuti nella legge 11 gennaio 1951, n. 25 e nella

presente legge", cioè nella legge di delegazione n. 1 del 1956 (v.

art. 63): principi che, confluendo in tali leggi anche quelli

dell'antica normazione repressiva (legge 1929 n. 4), esigevano accanto

alla sicurezza della repressione la non contraddittorietà fra i

giudicati e che valevano bene il sacrificio di singoli precetti,

dovunque essi si trovassero. Non a caso si era data al Governo una

somma di poteri la cui ampiezza è stata colta in precedenti sentenze

della Corte.

Il legislatore delegato, invece di inserire a fatica la norma

eccezionale nelle altre, ha preferito sopprimerla ritenendo così di

attuare quel "migliore" coordinamento di norme e principi che gli era

stato espressamente richiesto (art. 63 legge 1956 n. l).